Lausunto luonnoksesta hallituksen esitykseksi eduskunnalle korkovähennysrajoitusta koskevan sääntelyn muuttamisesta

Lausunto luonnoksesta hallituksen esitykseksi eduskunnalle korkovähennysrajoitusta koskevan sääntelyn muuttamisesta

Valtiovarainministeriölle

Dnro L2025-24

Lausuntopyyntönne: VN/7982/2025, 20.3.2025
LAUSUNTO LUONNOKSESTA HALLITUKSEN ESITYKSEKSI EDUSKUNNALLE KORKOVÄHENNYSRAJOITUSTA KOSKEVAN SÄÄNTELYN MUUTTAMISESTA

Suomen Asianajajat kiittää mahdollisuudesta lausua otsikkoasiassa.

Yhtenä Suomen Asianajajien sääntömääräisenä tehtävänä on seurata oikeuskehitystä maassa ja lausuntoja antamalla sekä aloitteita tekemällä tarjota kokemuksensa yhteiskunnan käytettäväksi. Suomen Asianajajien oikeuspoliittisen työn lähtökohta on oikeusvaltion turvaaminen. Lausunnoissaan Suomen Asianajajat pyrkii painottamaan oikeusvaltioperiaatteen toteutumiseen, oikeusturvaan sekä oikeuden saavutettavuuteen, perus- ja ihmisoikeuksien sekä asianajajakunnan itsenäisyyden ja riippumattomuuden turvaamiseen liittyviä näkökulmia.

Verotuksen alalla oikeusvaltioperiaate ilmenee erityisesti oikeusvarmuuden ja ennakoitavuuden vaatimuksina. Oikeusvaltioperiaatteen ilmentymänä voidaan pitää myös perustuslain 81 §:n 1momenttia, jonka mukaan valtion verosta säädetään lailla.

Pyydettynä lausuntona Suomen Asianajajat esittää seuraavaa.

Yleistä

Lausunnon kohteena olevassa luonnoksessa hallituksen esitykseksi ehdotetaan muutettavaksi elinkeinotulon verottamisesta annetun lain korkovähennys-rajoitussäännöstä siten, että yhteisö saisi eräin edellytyksin vähentää muutoin vähennyskelvottomia nettokorkomenoja, mikäli ne kertyvät lainoista, joilla rahoitetaan huoltovarmuuskriittisiä pitkän aikavälin infrastruktuurihankkeita.

Suomen Asianajajat pitää kannatettavana, että infrastruktuuripoikkeuksen soveltamisalaa laajennetaan, sillä yksityisen sektorin toteuttamat hankkeet ovat olleet monilta osin poikkeuksen ulkopuolella.

Elinkeinoverolain voimassa olevat korkovähennysrajoitukset ovat esimerkki liian epäselvästä verolainsäädännöstä. Direktiivin kansallinen implementointi on tehty epäselvästi (KHO 2021:123), ja säännökset on kirjoitettu niin tulkinnanvaraisiksi, että niistä on riidelty oikeusasteissa nyt yli 10 vuoden ajan. Loppua ei näy; tälläkin hetkellä tuomioistuimissa on vireillä veroriitoja esimerkiksi koron määritelmästä ja tasevertailun soveltamisesta.

Edellä sanottu huomioiden Suomen Asianajajat toivoo, että nyt ehdotettu lisäys korkovähennysrajoituksiin tehtäisiin aiempia lakiesityksiä selkeämmin. Mikäli säännös astuu voimaan nykyisessä muodossaan, riskinä on, että poikkeusta ei tulla hyödyntämään sen soveltamisalaan liittyvän tulkinnanvaraisuuden ja soveltamisen hankaluuden vuoksi. Suomen Asianajajat korostaa, että esitysluonnokseen sisältyy useita sellaisia tulkinnanvaraisia näkökohtia, jotka voivat heikentää verotuksen ennakoitavuutta ja oikeusvarmuutta, mikäli tulkintasääntöjä ei riittävällä tavalla selvennetä nykyisestä. Eri momentteihin sisältyvät laajat rajaukset, poikkeukset ja määritelmät voivat johtaa epäselvyyksiin lain soveltamisessa. Suomen Asianajajat haluaa tässä yhteydessä korostaa, että hallituksen esityksen perustelujen on oltava selkeät ja riittävän yksityiskohtaiset, jotta verovelvolliset voivat varmistua poikkeussäännöksen soveltumisesta heidän tilanteissaan ja välttää säännöksen soveltamisalaan liittyvät erimielisyydet. Suomen Asianajajat korostaa, että säännöksen tulee täyttää perustuslain 81 §:stä seuraavat edellytykset verolainsäädännön täsmällisyydelle ja tarkkarajaisuudelle.

Direktiivin implementointi ja hallinnointitaakka

Suomen Asianajajat pitää tärkeänä, että säännösluonnos toteuttaa veron kiertämisen estämistä koskevan direktiivin ((EU) 2016/1164, jäljempänä ATAD) ja kriittisten toimijoiden häiriönsietokyvystä annetun direktiivin ((EU) 2022/2557, jäljempänä CER-direktiivi) vaatimukset johdonmukaisella ja kattavalla tavalla. Esitysluonnoksen mukaan ehdotukset perustuvat ATAD-direktiivin 4 artiklaan, erityisesti siinä mainittuun mahdollisuuteen poiketa yleisestä korkovähennysrajoituksesta, kun on kyse pitkän aikavälin infrastruktuurihankkeista. Samalla luonnos huomioi CER-direktiivin mukaisen kriittisten toimijoiden määrittelyn siten, että huoltovarmuuskriittiset toimijat saisivat laajennetun oikeuden vähentää nettokorkomenoja.

Suomen Asianajajat haluaa tässä yhteydessä korostaa sitä, että lakimuutosten tulee ATAD-direktiivin mukaisesti pyrkiä estämään aggressiivista verosuunnittelua. Samalla on kuitenkin huolehdittava siitä, etteivät laajat korkovähennysrajoitukset tarpeettomasti rasita yhteiskunnallisesti merkittäviä tai huoltovarmuuden kannalta kriittisiä toimijoita. Ehdotetut muutokset monimutkaistaisivat entisestään korkovähennyksiä koskevaa sääntelyä ja lisäisivät hallinnollista taakkaa siltä osin, kun verovelvollisten tulisi pystyä osoittamaan soveltamisedellytysten toteutuminen. Lainsäädännön tulisi olla riittävän selkeää, jotta verohuojennukseen oikeutetut verovelvolliset voivat olla varmoja hankekohtaisesta soveltumisesta ja he tosiasiassa pystyvät hyödyntämään sääntelyn tarjoamaa laajennusta vähennyskelpoisiin korkomenoihin.

Suomen Asianajajat huomauttaa myös 15 vuoden hankekohtaisten aineistojen säilytysajasta. Kirjanpitolain mukaan tilinpäätös, toimintakertomus, kirjanpidot, tililuettelo sekä luettelo kirjanpidoista ja aineistoista on säilytettävä vähintään 10 vuotta tilikauden päättymisestä. Hallituksen esityksen luonnokseen sisältyy yhteisön velvoite säilyttää hankekohtaiset aineistot 15 vuotta. Ottaen huomioon, että yhteisön verotusta ei voida näin pitkällä aikavälillä enää oikaista, jää esitysluonnoksesta epäselväksi, miksi esityksessä on päädytty juuri tähän määräaikaan. Suomen Asianajat katsoo, että perusteluissa tulisi vähintään avata pidennetyn säilytysvelvollisuuden tausta.

Toimintojen hankekohtainen jaottelu

Luonnoksen mukaan nykyistä laajempi nettokorkomenojen vähennysoikeus koskisi vain infrastruktuurihankkeesta kertyvien lainojen nettokorkomenoja. Oikeus vähentää muutoin vähennyskelvottomia nettokorkomenoja olisi siis hankekohtainen ja yhteisön tulisi erikseen selvittää infrastruktuurihanketta koskevasta toiminnasta saadut tulot ja muusta toiminnasta saadut tulot sekä niihin kohdistuvat menot ja muut vähennykset. Näin eriteltyyn infrastruktuurihankkeen lukuihin ja muun toiminnan lukuihin sovelletaan erikseen EVL 18 a §:n säännöksiä korkojen vähennyskelpoisuudesta. EVL 18 a §:n mukaisista vähennyskelvottomista korkomenoista on kuitenkin lisäksi vähennyskelpoista määrä, joka vastaa muille kuin yksityisomistajille suoritettujen nettokorkomenojen suhdetta kaikkiin nettokorkomenoihin.

Suomen Asianajajat pitää tällaisia sääntelyn kohdistuksia käytännön kannalta haastavina etenkin tilanteissa, joissa vain osa yhteisön toiminnasta liittyy huoltovarmuuskriittisiin hankkeisiin. Sääntelyn vaatima toimintojen erittely voi olla yhteisöille hallinnollisesti työläs ja edellyttää tulkinnanvaraisia linjavetoja. Sääntelyn monimutkaisuus ja tulkinnanvaraisuus voi johtaa siihen, että yhteisöt eivät hyödynnä verohuojennusta. Toimintojen tulojen ja menojen jaottelun ja seurannan sijaan esimerkiksi liikevaihtojen suhteessa toteutettu vähennysoikeus voisi olla toimintaa harjoittavalle yhteisölle helpommin toteutettavissa. Lisäksi verovelvollisen kannalta ehdotuksen mukaiset toimintojen jaottelut aiheuttavat epävarmuutta liittyen veroviranomaisen mahdollisiin poikkeaviin tulkintoihin.

Suomen Asianajajat katsoo, että esitykseen tulee liittää esimerkkilaskelmia säännöksen soveltumisesta tilanteessa, jossa yhteisöllä on infrastruktuurihankkeen lisäksi muuta toimintaa. Esitysluonnoksen perusteella jää epäselväksi useita yksityiskohtia kuten esimerkiksi, miten ulkopuolisille tahoille suoritettujen korkomenojen 3 miljoonan euron vähennyskelpoinen kiintiö tulee jakaa toimintojen kesken ja verrataanko yksityisomistajille suoritettujen korkomenojen suhdetta kaikkiin korkomenoihin infrastruktuurihankkeeseen liittyvien korkomenojen vai yhteisön kaikkien korkomenojen tasolla.

Lain määritelmien tarkentaminen

Esitysluonnoksen mukaisesti 18 c §:n 2 momentin mukaisena huoltovarmuuskriittisenä pitkän aikavälin infrastruktuurihankkeena pidetään hanketta, jolla tuotetaan, kehitetään, käytetään tai ylläpidetään laajamittaista kriittistä infrastruktuuria, joka on välttämätön keskeisen palvelun tarjoamiseksi. Lisäksi kriittisellä infrastruktuurilla tarkoitetaan hyödykettä, tilaa, laitteistoa, verkostoa tai järjestelmää, tai osaa näistä, joka on olennainen välttämättömien yhteiskunnan toimintojen, taloudellisen toiminnan, kansanterveyden, yleisen turvallisuuden tai ympäristön ylläpitämiseksi ja keskeisellä palvelulla tarkoitetaan puolestaan palvelua, joka on olennaisen tärkeä vastaavien perustoimintojen ylläpitämiseksi.

Alustavasti soveltamisalaan sisältyisi yksitoista sektoria, jotka ovat liikenne, energia, pankit, finanssimarkkinat, terveys, ruoka, vesi- ja jätevesihuolto, digitaalinen infrastruktuuri, julkishallinto ja avaruus. CER-direktiivin mukaan direktiivin toimeenpanossa sektoreita ja toimialoja voidaan lisätä kansalliseen sääntelyyn, jos se nähdään tarpeelliseksi. Esitysluonnoksen mukaan CER-direktiivin mukaiset kriittiset yritykset tulee olla selvillä viimeistään 17.7.2026.

Suomen Asianajajat pitää luonnoksessa esitettyjä, CER-direktiiviin perustuvia määritelmiä pääosin toimivina. Esitysluonnoksen perusteluissa on kuitenkin syytä tuoda esiin nykyistä enemmän käytännönläheisiä esimerkkejä siitä, millaisia hankkeita konkreettisesti pidettäisiin huojennuksen soveltumisalaan kuuluvina. Tämä edistäisi myöhempää lakiesityksen yhdenvertaista soveltamista ja parantaisi verovelvollisten oikeusvarmuutta. Lisäksi oikeusvarmuuden parantamiseksi lopullisessa lakiehdotuksessa voitaisiin samoin kuin laissa eräiden suurten ilmastoneutraaliin talouteen tähtäävien investointien verohyvityksestä (148/2025) on säädetty Business Finlandin toimivallasta myöntää oikeus verotuksen investointihyvitykseen säätää myös tämän infrastruktuuripoikkeuksen osalta toimivaltaisen viranomaisen antamasta sitovasta ennakkotiedosta lainkohdan soveltamisesta. Laissa voitaisiin säätää, että huoltovarmuuskriittistä hanketta operoiva tai suunnitteleva yhteisö voisi saada hankkeen vastuuministeriöltä sitovan ennakkotiedon siitä, katsotaanko yhteisö kriittiseksi toimijaksi ja hanke huoltovarmuuskriittiseksi pitkän aikavälin infrastruktuurihankkeeksi.

Lakiesityksen luonnoksessa ei suoraan todeta sitä, että infrastruktuuripoikkeus koskisi myös jo olemassa olevia hankkeita, vaikka tämä pitäisi olla selvää muun muassa lakiesityksen taustalla olevien hallitusohjelmakirjausten perusteella. Epäselvyyden välttämiseksi lakiesityksen lopullisessa versiossa olisi hyvä nimenomaisesti todeta, että poikkeus koskee niin olemassa olevia kuin uusiakin hankkeita, jotka täyttävät lain edellytykset.

ATAD-direktiivin 4 artiklassa mahdollistetaan poikkeus pitkän aikavälin julkisille infrastruktuurihankkeille. Kotimaisessa lainsäädännössä pitkän aikavälin määritelmä on aiemmin kytketty elinkeinoverolain 18 b §:n soveltamisalaan. Nyt esitetty laajennus tähtäisi siihen, että ”pitkän aikavälin” käsite ulotettaisiin myös huoltovarmuuden kannalta olennaisiin hankkeisiin. Luonnoksesta puuttuu kuitenkin yksiselitteinen esitys siitä, miten pitkän aikavälin kriteeri toteutuu huoltovarmuuskriittisten infrastruktuurihankkeiden osalta. Suomen Asianajajat huomauttaa, että lisäselvitys ja mahdolliset tarkentavat esimerkit hallituksen esityksen perusteluissa tältä osin olisivat toivottavia.

Esitysluonnoksessa todetaan lisäksi, että hankkeen toteuttajan, vieraan pääoman menojen, varojen ja tulojen on kaikkien oltava Euroopan unionissa. Esitysluonnosta tulisi täydentää näiden vaatimusten osalta, sillä siinä ei ole täsmennetty muun muassa mitä hankkeen toteuttajalla tarkoitetaan (esim. yhteisö vai konserni) ja mitä käytännössä tarkoittaa esimerkiksi vaatimus siitä, että vieraan pääoman menojen, varojen ja tulojen on oltava Euroopan unionissa.

Helsingissä 28. päivänä toukokuuta 2025

SUOMEN ASIANAJAJAT

Niko Jakobsson
Pääsihteeri

LAATI
Asianajaja Heikki Wahlroos, Espoo

Suomen Asianajajien lausunnot valmistellaan oikeudellisissa asiantuntijaryhmissä, joiden toiminnassa on mukana noin 150 asianajajaa. Tämä lausunto on valmisteltu vero-oikeuden asiantuntijaryhmässä.